פסק דין חדש של בית המשפט העליון קובע, כי פעילות מסוימת של מוסד ללא כוונת רווח (מלכ"ר) עשויה להיות מסווגת על ידי רשות המסים כפעילות עסקית, וכתוצאה מכך תהיה חייבת במע"מ. המשמעות של פסק הדין הזה היא דרמטית כפי שיפורט להלן, עבור אלפי מלכ"רים כמו בתי-חולים, אוניברסיטאות, מכללות, אגודות ספורט וכן מוסדות אחרים ללא כוונת רווח.
עניינו של פסק הדין החדש הוא בעיריית אשקלון, הנחשבת למלכ"ר, אשר מכרה 53 מגרשי מקרקעין לאנשים פרטיים בעיר. בעיקרון, חוק מע"מ קובע פטור מתשלום המס במכירת מקרקעין ממלכ"ר לאדם פרטי. אולם, מנהל המכס ומע"מ הפעיל את סמכותו לפי סעיף 58 לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975, וקבע כי על אף שהעירייה מוגדרת כמוסד ללא כוונת רווח, יש לסווג את מכירת המגרשים כפעולה עסקית החבה בתשלום מע"מ.
האם הפעילות תסווג כ"עוסק"? מבחני הפסיקה
בפסק הדין, בית המשפט העליון בחן תחילה את הלכת "בשערייך ירושלים", שם נקבעו ששה מבחנים לצורך אבחון פעילות שתסווג כ"עוסק" מתוך כלל פעילותו של גוף שהינו בכל שאר פעילויותיו - מלכ"ר:
1. מבחן המטרה וכוונת הרווח - מטרת עיסוקו של החייב במס אינה השגת רווחים, ללא קשר אם בפועל היו רווחים. מבחן עזר לכך עשוי להיות עצם מתן השירות, האם הוא על בסיס התנדבותי והאם המחירים הינם נמוכים בדרך קבע ממחירי השוק.
2. מבחן חלוקת הרווחים - האם במסמכי ההתאגדות או במסמך אחר נקבע כי לא תתבצע חלוקת רווחים, כי נכסי החייב במס והכנסותיו ישמשו למטרותיו בלבד, והאם בפירוק יועברו נכסיו לידי מלכ"ר דומה ועל כל פנים לא יחולק בין חברי החבר.
3. מבחן המקורות לגירעון התפעולי - ממאזן החייב עולה גירעון תפעולי, כאשר הוא ממומן בחלקו הניכר מתקציב ממשלתי, ממוסדות ציבור או מתרומותיהם של יחידים. הייעוד של יתרות הכספים בסוף השנה יהיה להמשך הפעילות בלבד.
4. מבחן מהות הפעילות - מהות הפעילות מצביעה על כך שהיא אינה עסקית כמקובל והפעילות אינה מהווה גורם תחרותי לעסקים אחרים באותו תחום.
לכן, הרישום כמלכ"ר לא יביא להפליית אותו מוסד לטובה בהשוואה לאותם עסקים או אחרים.
5. מבחן הרישום המוצדק והנפרד - אפשרות מעשית להפרדה מנהלית וארגונית בין העיסוקים השונים לצורך רישום חלקי.
6. פגיעה בהכנסות האוצר - האם עלולה להיווצר פגיעה לא מוצדקת בהכנסות האוצר בעקבות השינוי ברישום המבוקש.
דעת הרוב: יש לחייב במע"מ את העסקאות למכירת המקרקעין
בית המשפט העליון פסק לטובת מנהל המכס ומע"מ, וקבע ברוב דעות שיש לחייב במע"מ את העסקות למכירת המקרקעין. השופטת מרים נאור, שהייתה בדעת המיעוט, דחתה בצדק את הערעור וקבעה שאין לחייב במע"מ את העסקאות, בין היתר בהתבסס על הלכת "בשערייך ירושלים". לדבריה, לפי כל אחד מהמבחנים, פעילות העירייה נחשבת כמלכ"רית בהגדרתה, ולפיכך אינה חייבת במע"מ.
עוד קבעה השופטת נאור, כי רשות המסים צריכה לפנות להליך חקיקה בעניין זה אם בכוונתה להטיל מס על עסקאות מעין אלה. אולם, דעת הרוב קבעה שיש לחייב במע"מ את העסקאות.
לדברי השופט עמית, בהתחשב ברווח שהפיקה העירייה ממכירת המגרשים, בהתחשב בכך שהמכירה נעשתה במחירי השוק כולל מע"מ מבלי שהעירייה נדרשת להעביר את המע"מ לרשויות המס כמו כל עוסק, בהתחשב בכך שלא הוכח גרעון תפעולי במכירת המגרשים וכאשר לא ניתן להצביע על קושי מינהלי-ארגוני להפריד בין עיסוק זה לבין עיסוקים אחרים של העירייה - כל אלה מטים את הכף לקביעה שהמכירה של המגרשים היא עסקית ולפיכך חייבת במע"מ.
שינוי משמעותי
פסק הדין החדש של בית המשפט העליון בעניין עיריית אשקלון המחייב מלכ"רים בתשלום מע"מ בעסקאות כאלה, מהווה שינוי דרמטי מבחינתם של אלפי מוסדות רבים המאוגדים כמלכ"רים, ואשר לא נדרשו עד היום לשלם מע"מ.
המשמעות המיידית היא שמלכ"רים המבקשים למכור נדל"ן או לבצע עסקאות גדולות אחרות עם אנשים פרטיים, עשויים להידרש לשלם מס בשיעור של 17% שעד עתה היו פטורים ממנו.
* ד"ר אבי נוב הוא עורך דין לדיני מיסים ומיסוי בינלאומי
