מחלוקות רבות בין משכירי דירות לבין רשות המסים עוסקות בשאלה כיצד קובעים האם השכרת מספר דירות תיחשב כהכנסה אקטיבית מעסק (שיעור מס מלא), או כהכנסה פסיבית הזכאית למס מופחת (10%). השאלה המשפטית היא למעשה, האם כמות הדירות המושכרות יכולה להכריע כי מדובר בהכנסה עסקית. פסק דין חדש שפורסם לאחרונה עוסק בשאלה זו, והוא מפתיע בחדשנותו. מדובר בפסק הדין: דפנה לשם נגד פקיד שומה תל אביב 4, שניתן על ידי כב' השופט יונה אטדגי, בבית המשפט המחוזי בתל אביב יפו בחודש שעבר.
העובדות בפסק דין דפנה לשם
הנישומים ירשו 27 נכסי מקרקעין בתל אביב, למעט נכס אחד בראשון לציון. מדובר, ללא ספק, במספר דירות משמעותי העשוי ללמד על קיומו של "עסק" לצרכי מס הכנסה. במהלך השנים השכירו הנישומים את הנכסים, ועל הכנסותיהם משכירות - כחצי מיליון שקל בשנה לכל אחד מהם - שילמו מס מופחת בשיעור של 10%, המוטל על משכירי דירות ונכסים באופן פרטי. אלא שבבדיקת הדיווחים של הנישומים, פקיד השומה גילה לתדהמתו את הדבר, וקבע כי השכרת 27 נכסים עולה לכדי "עסק" לצרכי מס, ולפיכך על האחים לשלם מס על הכנסה משכירות כעוסק ובנוסף מס ערך מוסף. הנישומים ערערו לבית המשפט על עמדת פקיד השומה, וטענו כי על אף שהשכירו 27 נכסים, הכנסתם משכירות היא פאסיבית ואינה אמורה להיחשב כהכנסה מעסק.
האבחנה בין הכנסה אקטיבית לפאסיבית
מקובל לחלק את מקורות ההכנסה לשני סוגים עיקריים: הכנסה אקטיבית והכנסה פאסיבית. ההכנסה האקטיבית או ההכנסה ה"עסקית" נובעת מפעילות ממשית, נמשכת ושיטתית ולהפקתה נדרשת יגיעה אישית מצדו של בעל העסק, עובדיו, שלוחיו או אחרים מטעמו. לעומתה, ההכנסה הפאסיבית מהווה תשואה על הון מושקע ולא נדרשת כל יגיעה אישית להפקתה. מאפיין נוסף של ההכנסה הפאסיבית הוא שעל פי רוב הנישום אינו מוציא בייצורה הוצאות המותרות בניכוי.
חקיקת מס הכנסה וגם בתי המשפט נמנעו מהגדרה ממצה למונח "עסק". עם זאת, בפסיקה נקבעו מספר קריטריונים עיקריים באמצעותם תבחן השאלה האם מדובר בהכנסה עסקית, וביניהם: אופי הנכס; סיכון עסקי; אופי המימון; מנגנון כלכלי פיתוח, טיפוח, יזמות ושיווק; תקופת ההחזקה בנכס; בקיאות מצד הנישום בתחום הכלכלי בו מתבצעת העסקה; פעילות קבועה ומתמשכת; היקף כספי נרחב; ומבחן הנסיבות.
ביהמ"ש המחוזי קבל את הערעור
השופט יונה אטדגי מבית המשפט המחוזי בתל-אביב קיבל בפסק דין עקרוני את ערעורם של הנישומים, וקבע כי הכנסותיהם מדמי השכירות מהנכסים שבבעלותם יסווגו כהכנסה פסיבית משכירות - ולא הכנסה אקטיבית מעסק, והם יהיו זכאים למס מופחת בשיעור של 10%.
השופט אטדגי נמק את החלטתו בכך שהנישומים לא ביצעו כל פעילות השבחה בנכסים ולא נתנו כל שירותי תחזוקה, מלבד שליחת אנשי מקצוע מתאימים לתיקונים ספציפיים, לא נקטו כל פעולות שיווק מיוחדות לנכסים, וכמו כן לא היה צורך בנטילת מימון כלשהו לשם רכישת הנכסים. לפיכך, הסביר השופט אטדגי, לא ניתן לקבוע כי מדובר בהכנסות עסקיות.
עוד קובע השופט אטדגי, כי על אף שניתן לדלות מספר מאפיינים לתיאור ההכנסות האמורות כ"עסק", הרי שמרבית המאפיינים מתאימים יותר לתיאור של הכנסה פאסיבית. כך, למרות היקף הנכסים וגודל ההכנסות, הרי שבעניין זה יגיעתם האישית והסבירה של משכירי הנכסים, הייתה טפלה למקור ההכנסה העיקרי.
*נכתב על ידי ד"ר אבי נוב, עו"ד, מתמחה בדיני מיסים ומיסוי בינלאומי
